Rzeczowe rozliczenie umorzenia udziałów a podatek VAT

Istota sprawy

Sprawa, która zainicjowała owo zapytanie była prosta i dość często stosowana w praktyce. Otóż spółka postanowiła rozliczyć wynagrodzenie należne wspólnikowi z tytułu wynagrodzenia za umorzone udziały poprzez przeniesienie na owego wspólnika posiadanych przez spółkę nieruchomości.

Oczywiście zdaniem organów podatkowych takie przeniesienie nieruchomości stanowi klasyczną dostawę towarów, zatem powinna być to operacja opodatkowana podatkiem VAT.

NSA w postanowieniu o przekazaniu sprawy składowi rozszerzonemu w celu wydania uchwały – argumentował swój wniosek następująco:

Na gruncie przepisów podatkowych, należy powołać art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowiący, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podstawową cechą dostawy towarów, zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Analizowana w sprawie czynność nabycia przez Spółkę udziałów od wspólnika w zamian za nabycie przez niego nieruchomości, w zakresie przekazania takiemu wspólnikowi nieruchomości, jako ekwiwalentu za udziały, niewątpliwie daje temu wspólnikowi prawo dysponowania nią jak właściciel. Pozostaje otwarta kwestia, czy nabycie udziałów w celu umorzenia (bez względu na sposób wynagrodzenia w formie pieniężnej czy rzeczowej) jest jedynie elementem składowym jednej czynności prawnej – dobrowolnego umorzenia udziałów, scharakteryzowanej wyżej powołanymi przepisami Kodeksu spółek handlowych, czy też z uwagi na dające się w niej wyodrębnić składowe czynności, w postaci nabycia udziałów w celu umorzenia i zbycia części majątku tytułem wypłaty wynagrodzenia za odzyskane udziały, z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, należy rozpoznać je odrębnie. Na gruncie takiego rozdzielenia następnie analizować, czy przy tych czynnościach spółka działa w charakterze podatnika VAT. (…)

Pierwsze stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2011r w sprawie I FSK 1212/10, którym uchylony został wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2010r w sprawie I SA/Po 272/10. W wyroku tym Sąd kasacyjny zaakceptował stanowisko, że uzyskanie za umorzone udziały należności pieniężne nie są objęte podatkiem od towarów i usług, albowiem sama czynność nabycia od wspólnika udziałów własnych w celu umorzenia nie jest objęta tym podatkiem. Jednocześnie jednak uznał, że otrzymanie w zamian za umorzone udziały rzeczy będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy o VAT. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za taką oceną przemawia fakt, że następuje tutaj dostawa towarów rozumiana po myśli art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, która dodatkowo ma charakter odpłatny. Sąd podkreślił, że pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, z pewnością obejmując nim sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu. Sąd wskazał, że na takie rozumienie pojęcia „dostawy towarów” wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu. Jako przykład wskazał orzeczenie w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Finan-ciën Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia) w stanach faktycznych przedstawionych we wnioskach przez podatników. (…)

Przeciwstawny pogląd zaprezentowany został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012r w sprawie I FSK 1010/11. W uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia nie będzie czynnością dokonaną w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, co skutkować będzie tym, że nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sąd wskazał przy tym, że w sprawie nie zachodzi sytuacja, o jakiej traktował Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-155/94 dostrzegając, iż na mocy art. 13B(d)(5) VI Dyrektywy, transakcje, których przedmiotem są akcje i udziały w spółkach i stowarzyszeniach, listy zastawne i inne papiery wartościowe, mogą wchodzić w zakres opodatkowania VAT w sytuacji np. gdy takie transakcje są wykonywane w ramach komercyjnej działalności brokerskiej na rynku akcji, lub w celu zabezpieczenia bezpośredniego lub pośredniego w zarządzaniu spółkami, w których taki pakiet został nabyty. Sytuacja taka jednak w sprawie nie miała miejsca, ponieważ obrót papierami wartościowymi nie wchodził do jej zawodowej aktywności. (…).

We wszystkich sprawach podatnicy powołują się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowane w wyroku w sprawie I FSK 1010/11, natomiast organy opierają swoją argumentację na wyroku w sprawie I FSK 1212/10. Wszystkie powołane orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych są nieprawomocne, co wskazuje, że wniesiono w nich skargi kasacyjne, przy rozpoznaniu których aktualizować się będzie konieczność rozstrzygnięcia o zagadnieniu prawnym sformułowanym w sentencji postanowienia.

Co to wszystko oznacza

Upraszczając te szerokie wywody NSA chodzi o to, że część składów orzekających uznaje tego typu wydanie składników majątkowych zgodnie z literalnym brzmieniem ustawy o VAT za dostawę towarów, natomiast inne zwracają uwagę na fakt, iż wydanie takie nie następuje w ramach bieżącej działalności gospodarczej a jedynie w ramach np. czynności restrukturyzacyjnych. Z tego też tytułu ww. rozliczenie rzeczowe podatkowi VAT nie powinno podlegać.

Wydaje się, że uchwała jaka zapadnie w przedmiotowej sprawie może mieć znaczenie nie tylko dla rzeczowego rozliczenia wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów lub akcji lecz także np. w przypadku przeprowadzanego na analogicznych zasadach rzeczowego rozliczenia pożyczki, dywidend, czy kwoty likwidacyjnej.

O uchwale NSA – jeśli już się ukaże – oczywiście napiszę.