Rozwiązanie fundacji rodzinnej – co wpłatami pieniężnymi

Obraz Mohamed Hassan z  Pixabay

Rozwiązanie fundacji rodzinnej – co wynika z przepisów?

Przepisy mówią tyle, że w zakresie mienia przekazanego w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej pobiera się podatek CIT wg stawki 15%.

Art. 24 q ust. 3 i ust. 4 Ustawy o CIT precyzują dalej, że w przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej przychód odpowiadający wartości mienia przekazywanego fundatorowi pomniejsza się o wartość podatkową mienia wniesionego przez fundatora.

Definicja tej tajemniczej wartości podatkowej znajduje się w art. 24q ust. 4 Ustawy o CIT, który mówi, że:

„Przez wartość podatkową mienia, o której mowa w ust. 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, jaka zostałaby przyjęta przez fundatora za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty bezpośrednio przed wniesieniem go do fundacji rodzinnej, nie wyższą od wartości rynkowej tego mienia”.

W przypadku zatem gdy w wyniku rozwiązania fundacji rodzinnej wydawane jest mienie w postaci określonych składników majątkowych wniesionych przez fundatora do fundacji rodzinnej przy jej założeniu lub też później, to podatek wg stawki 15% powinien być pobierany generalnie od różnicy pomiędzy wartością zwracanego mienia a wartością podatkową mienia czyli wartością odpowiadającą kwocie kosztu uzyskania przychodów jaki mógłby zostać przyjęty przez fundatora przed wniesieniem tego składnika do fundacji.

Rozwiązanie fundacji rodzinnej – a co ze środkami pieniężnymi wniesionymi do fundacji?

W tym miejscu pojawić się może zasadne pytanie czy wartość środków pieniężnych wniesionych przez fundatora do fundacji jest uwzględniana przy kalkulacji podstawy opodatkowania przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej.

W tym zakresie:

• organy podatkowe uznają, że wartości środków pieniężnych wniesionych do fundacji rodzinnej przez fundatora nie można odliczyć od wartości mienia wydawanego fundatorowi przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej dla celów podatkowych lecz
• sądy administracyjne prezentują odmienne podejście do tego tematu.

Jakie jest uzasadnienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej?

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora KIS o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.341.2023.2.EJ z dnia 19.10.2023 r.:

„przychód fundacji rodzinnej odpowiadający wartości przekazanego lub postawionego do dyspozycji mienia, w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, nie może zostać pomniejszony o wartość środków pieniężnych wniesionych wcześniej do fundacji, ponieważ trudno jest przyjąć, że mogłoby dojść do ‘odpłatnego zbycia’ środków pieniężnych przed ich wniesieniem. Zatem dla przychodu odpowiadającego wartości mienia wniesionego w postaci środków pieniężnych nie ustala się wartości podatkowej mienia (art. 24q ust. 3 updop), o którą miałby zostać pomniejszony przychód odpowiadający wartości mienia (art. 24q ust. 2 updop)”.

Uzasadnienie powyższego stanowiska zawiera także interpretacja Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.528.2023.1.AW:

„Wyjaśnić należy, że wniesione do fundacji rodzinnej środki pieniężne w walucie polskiej (niezależnie od przeznaczenia ich na fundusz założycielski lub przekazania w formie darowizny w trakcie funkcjonowania fundacji) nie mogą stanowić wartości podatkowej mienia wniesionego przez fundatora, o którą zgodnie z przepisem art. 24q ust. 3 u.p.d.o.p. pomniejsza się wartość przychodu fundacji rodzinnej w związku z jej rozwiązaniem.

Mając na uwadze treść art. 24q ust. 4 u.p.d.o.p. wskazać należy, że ustawodawca objął tym rozwiązaniem tylko takie składniki mienia, które w przypadku ich odpłatnego zbycia mogłyby zostać przez fundatora zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przykładem takich składników są rzeczy lub prawa. Natomiast w odniesieniu do środków pieniężnych, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nie byłoby możliwe.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Fundacja Rodzinna nie będzie miała możliwości pomniejszenia wartości przychodu fundacji rodzinnej, ustalanego w związku z jej rozwiązaniem, o wartość podatkową mienia wniesionego do niej w formie środków pieniężnych”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektora KIS o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.183.2024.2.RH z dnia 03.06.2024 r.:

„(…) wniesione do fundacji rodzinnej środki pieniężne w walucie polskiej (niezależnie od przeznaczenia ich na fundusz założycielski lub przekazania w formie darowizny w trakcie funkcjonowania fundacji) nie mogą stanowić wartości podatkowej mienia wniesionego przez fundatora, o którą zgodnie z przepisem art. 24q ust. 3 ustawy o CIT pomniejsza się wartość przychodu fundacji rodzinnej w związku z jej rozwiązaniem”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej opiera swój pogląd na założeniu, że skoro w zakresie środków pieniężnych nie da się ustalić ich wartości podatkowej, bo po prostu środki te nie mogły być przedmiotem sprzedaży – to w ogóle nie mogą być one uwzględnione przy kalkulowaniu podatku dochodowego przy likwidacji fundacji.

A co na to sądy administracyjne?

Sądy administracyjne uznają z kolei, że zwrot równowartości środków pieniężnych wniesionych do fundacji rodzinnej przez fundatora nie powinien podlegać opodatkowaniu przy rozwiązaniu fundacji.

Np. WSA w Warszawie w sprawie o sygn. III SA/Wa 2379/23 z dnia 25 kwietnia 2024 r. uznał, że:

„prawidłowa wykładnia ww. przepisów prawa materialnego prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu po stronie fundacji powinna podlegać tylko wartość mienia w wysokości nadwyżki ponad to, co zostało jej uprzednio przekazane przez Skarżącego będącego fundatorem, a więc wartość przekazanego mienia (w związku z rozwiązaniem fundacji) powinna zostać pomniejszona o wartość środków pieniężnych wniesionych uprzednio na fundusz założycielski fundacji, gdyż będzie to wartość podatkowa tego mienia, która powinna zostać przyjęta jako koszt podatkowy przy ustalaniu podstawy opodatkowania z tytułu otrzymania mienia w wyniku rozwiązania fundacji”.

Analogicznie WSA w Łodzi w wyroku z dnia sygn. 28 listopada 2023 r. sygn. I SA/Łd 768/23:

„Środki pieniężne wniesione do fundacji rodzinnej pomniejszają podstawę opodatkowania na moment rozwiązania fundacji rodzinnej”.

Podobne stanowisko wyrażono w wyroku WSA w Poznaniu o sygn. I SA/Po 774/23 z dnia 4 kwietnia 2024 r.:

„(…) wartość przekazanego mienia (w związku z rozwiązaniem fundacji) powinna zostać pomniejszona o wartość środków pieniężnych wniesionych uprzednio na fundusz założycielski fundacji, gdyż będzie to wartość podatkowa tego mienia”.

Tak samo WSA w Krakowie w wyroku z dnia 18 października 2024 r sygn. I SA/Kr 646/24:

„W ramach mechanizmu pomniejszenia przychodu o „wartość podatkową mienia” wniesionego przez fundatora (art. 24q ust. 3 u.p.d.o.p.), do wartości tej należy zaliczyć także wartość środków pieniężnych w walucie polskiej przekazanych fundacji rodzinnej przez fundatora, jako jeden ze składników mienia fundacji. Niedopuszczalna jest taka wykładnia ww. przepisów u.p.d.o.p., która z jednej strony nakazuje opodatkować wartość przekazanego mienia – przyjmując, że wartością tego mienia będą środki pieniężne, a z drugiej strony uniemożliwiająca pomniejszenie tego przychodu o wartość środków pieniężnych uprzednio przekazanych, mimo oczywistego brzmienia przepisu dotyczącego przekazania świadczenia w związku z rozwiązaniem fundacji. Mienie, które ma wypłacić fundacja zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego nie powinno więc podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z rozwiązaniem fundacji tak długo, jak stanowi jedynie zwrot równowartości aktywów przekazanych przez beneficjenta (fundatora) do fundacji rodzinnej”.

Zaznaczyć jednak należy, że są to na ten moment wyroki sądów administracyjnych pierwszej instancji. Pozostaje mieć nadzieję, że racjonalna interpretacja widoczna w tych orzeczeniach zostanie potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny.