Ryczałt od przychodów z wynajmu poza działalnością gospodarczą – stanowisko NSA

Porównanie stawek podatkowych wskazuje, że korzystanie z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych może być w wielu przypadkach korzystne, szczególnie w tych przypadkach gdzie przedmiot najmu nie wymaga remontów, dalszych inwestycji itp. Pamiętać bowiem trzeba, że jak sama nazwa podatku wskazuje ryczałt jest pobierany od wartości przychodów, bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów.

Ostatnio tematem właściwej kwalifikacji przychodów z najmu zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1092/12 wskazał, że 

(…) Ustalając w ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych, czy przychód z najmu lokali pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania tego przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w ustawie o PIT (w szczególności w art. 10 ust. 1 pkt 6); jeżeli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a w konsekwencji opodatkowanie go ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie będzie dopuszczalne (…).

Sprawa, którą zajmował się NSA obejmowała sytuację, w której podatniczka wynajmowała kilka lokali w należących do niej oraz męża nieruchomościach, oraz planowała nabyć (oczywiście nie do firmy ale do własnego majątku) nieruchomość z zamiarem wybudowania ze środków własnych budynku, w którym lokale użytkowe byłyby przedmiotem wynajmu, zaś część mieszkalna byłaby wykorzystywana w tym właśnie celu przez podatniczkę oraz jej rodzinę. W takim stanie faktycznym podatniczka zapytała organ podatkowy czy 

po wybudowaniu wspomnianego budynku dochody uzyskane z wynajmu dotychczas wynajmowanych lokali usługowych, znajdujących się w dwóch innych budynkach, nadal będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu jako przychody z najmu niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a/ w zw. z art. 6 ust. 1a i 1b u.z.p.d.o.f., oraz czy dochody uzyskane z wynajmu lokali usługowych znajdujących się w nowo wybudowanym budynku będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu jako przychody z najmu niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, zgodnie z tymi samymi przepisami?

Po niekorzystnych dla podatniczki rozstrzygnięciach sprawa trafiła ostatecznie przed NSA, który stwierdził, że

(…) w rozpoznawanej sprawie szeroki zakres prowadzonego przez Skarżącą najmu wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o zryczałtowanym podatku…, s. 23). Kluczowym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że aktywność Skarżącej koncentruje się na podejmowaniu czynności zmierzających zarówno do (a) utrzymania źródła przychodu, jak i do (b) rozszerzenia tego źródła przez planowaną inwestycję budowy kolejnego budynku z lokalami pod wynajem. Jak zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji: „Wskazana inwestycja niewątpliwie związana jest z koniecznością podejmowania szeregu czynności (nawiązywania kontaktów z wykonawcami na etapie budowy i wykończenia, następnie z klientami zarówno na etapie zawierania umów najmu, jak i w trakcie ich realizacji). O zorganizowanej działalności świadczy również konieczność pozyskiwania potencjalnego klienta (wynajmującego) poprzez udostępnianie informacji o posiadanych lokalach do wynajęcia, podejmowanie środków umożliwiających realizację przedmiotu umowy, czuwanie nad przestrzeganiem zasadach dokonywania płatności za wynajem. Tego rodzaju działania, przy podanej ilości wynajmowanych lokali, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań oraz czynności” (por. s. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). (…) Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego wynika, że jej praktyka wynajmowania lokali jest ukierunkowania na zbyt, na zaspokajanie potrzeb osób trzecich – w tym przypadku osób wynajmujących lokale.

Na tych w szczególności podstawach NSA oparł przekonanie, że w analizowanym stanie faktycznym działalność podatniczki wypełnia warunki pozarolniczej działalności gospodarczej, a co za tym idzie przychody uzyskiwane z wynajmu nie będą mogły podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych.

Teoretycznie wydawać by się mogło, że ww. wyrok NSA pozostaje dość uzasadniony: wiele lokali pod wynajem, więc może i faktycznie działalność gospodarcza.

Problem jednak dla mnie w tym od kiedy, od jakiego momentu rozpoczyna się ta działalność gospodarcza. W zasadzie w zdecydowanej większości przypadków żeby coś wynająć trzeba najpierw znaleźć najemcę, to z kolei wymaga pewnej zaplanowanej aktywności wynajmującego. Dalej też wynajmujący musi starać o utrzymanie przedmiotu najmu (np. lokalu we właściwym stanie), jak również w swoim dobrze pojętym interesie musi dbać o ściąganie czynszu najmu czy innych płatności. Jeśli dysponuje tylko jednym lokalem to może faktycznie jego zakres aktywności pozostaje w tych zakresach niewielki, ale czy przeznaczenie pod wynajem dwóch/trzech czy dopiero dziesięciu takich lokali decyduje o działalności gospodarczej??? Poza tym w każdym przypadku wynajem zaspokaja potrzeby najemców – inaczej nie mieliby oni potrzeby najmowania czegokolwiek, zaś wynajmujący zawiera umowy najmu z nadzieją na zysk.

Na te i inne pytania jakie się tutaj nasuwają cytowane powyżej orzeczenie niestety nie daje odpowiedzi…